2 Luonnontuotetulot tuloverotuksessa
2.1 Tuloverolain säännökset
Tuloverolain (1535/1992, TVL) 29 §:n 1 momentin mukaan veronalaista tuloa ovat tuloverolaissa säädetyin rajoituksin verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot. Verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot (luonnolliset vähennykset). Luonnontuotetulot ovat kuitenkin edellä mainitusta pääsäännöstä poiketen tietyin edellytyksin verovapaata tuloa.
Luonnontuotetulojen verovapaudesta säädetään tuloverolain 89 §:ssä. Lainkohdan mukaan luonnonvaraisten käpyjen, marjojen ja sienien sekä sellaisten luonnonvaraisten kasvien tai niiden osien, joita kerätään käytettäväksi ihmisravintona, lääkkeenä tai lääkeaineen valmistuksessa, kerääjän näiden tuotteiden luovutuksesta saama tulo ei ole veronalaista tuloa, jollei tuloa ole pidettävä palkkana. Lainkohta on poikkeus laajasta tulokäsitteestä, joten sitä tulkitaan suppeasti.
Tuloverolain 89 §:ssä mainitut luonnontuotteet ovat pääosin sellaisia, että niiden kerääminen on sallittua niin sanotulla jokamiehenoikeudella eli ilman maanomistajan lupaa tai maanomistajalle maksettavaa korvausta. Säännöksessä tarkoitettu verovapaus ei kuitenkaan rajoitu yksinomaan jokamiehenoikeudella kerättäviin luonnontuotteisiin. Esimerkiksi kuusenkerkkää ja pakuria ei saa kerätä jokamiehenoikeudella, mutta niiden keräämisestä saatu tulo voi jäljempänä käsitellyin edellytyksin olla verovapaata luonnontuotetuloa. Myös mahla ja pettu on katsottu oikeus- ja verotuskäytännössä verovapauden piiriin kuuluviksi luonnontuotteiksi (KVL 107/1999).
Tuloverolain 89 §:ää ei sovelleta metsätalouden tuloihin eikä maa-aineksesta saatuihin tuloihin. Puun myynnistä saatu tulo on tuloverolain 43 §:ssä säädetty veronalaiseksi pääomatuloksi ja hankintatyön arvo saman lain 63 §:ssä veronalaiseksi ansiotuloksi. Maa-aineksesta saadut tulot on puolestaan tuloverolain 32 §:ssä säädetty veronalaiseksi pääomatuloksi.
2.2 Verovapauden edellytykset
2.2.1 Myyjänä kerääjä itse
Luonnontuotetulo voi olla verovapaata ainoastaan myydyt luonnontuotteet keränneelle luonnolliselle henkilölle (kerääjä). Esimerkiksi luonnontuotteiden tukku- tai vähittäismyyjän palveluksessa olevan työntekijän tai alihankkijan keräämien luonnontuotteiden myynnistä saatu tulo ei ole tukku- tai vähittäismyyjälle verovapaata. Osuuskunnan tai muun juridisen henkilön lukuun myydyistä luonnontuotteista saatu tulo on niin ikään mainitun tahon veronalaista tuloa.
2.2.2 Luonnonvarainen tuote
Luonnontuotteen myynnistä saadun tulon verovapauden edellytyksenä on, että myyty käpy, marja, sieni tai kasvi on luonnonvarainen. Muiden kuin luonnonvaraisten käpyjen, marjojen, sienien tai kasvien myynnistä saatu tulo on veronalaista ansiotuloa. Esimerkiksi viljeltyjen mansikoiden tai vadelmien myynnistä saatu tulo on siten veronalaista ansiotuloa. Samoin veronalaista tuloa on esimerkiksi viljeltyjen käpyjen tai sienien myynnistä saatu tulo.
2.2.3 Käpy, marja, sieni taikka kasvi tai sen osa
Verovapaasti myytäviä luonnontuotteita voivat olla ainoastaan kävyt, marjat ja sienet sekä kasvit tai niiden osat. Luonnontuotetulojen verovapaus on poikkeus tulojen laajasta veronalaisuudesta, joten sitä on tulkittava suppeasti. Muiden kuin laissa nimenomaisesti mainittujen luonnontuotteiden myynnistä saadut tulot ovat tämän vuoksi veronalaista tuloa. Veronalaista tuloa on esimerkiksi eläinten tai niiden osien myynnistä saatu tulo. Samoin veronalaista tuloa on eläinten munien myynnistä saatu tulo.
Mahlaa, pettua ja kuusenkerkkää pidetään verovapaasti myytävissä olevina kasvin osina. Pakurikääpä ja muut käävät ovat sieniä, joten myös ne voivat olla verovapaasti myytäviä luonnontuotteita.
Maanomistajan omalta kiinteistöltään keräämän jäkälän tai muun sellaisen kuten sammalen myynnistä saatu tulo on maatilatalouden tuloverolain (543/1967, MVL) 5 §:n 1 momentin 5 kohdan perusteella käyttötarkoituksesta riippumatta maatalouden sivuelinkeinona pidettävää veronalaista tuloa, jota verotetaan mainitun lain säännösten mukaisesti (KVL 129/1993 ja KHO 1983-B-II-545).
2.2.4 Keräämismenetelmä
Luonnontuotetulojen verovapautta ei ole nimenomaisesti rajattu tietyllä menetelmällä kerättyihin tuotteisiin. Luonnontuotetulot ovat siten lähtökohtaisesti verovapaita riippumatta siitä, millä menetellä luonnontuotteet on kerätty. Verovapauden piiriin kuuluvien tuotteiden luonne ja vaatimus niiden luonnonvaraisuudesta rajaa käytännössä verovapauden ulkopuolelle erilaisia raskaampia työkoneita tai muita apuvälineitä käyttäen kerätyt luonnontuotteet.
Tyypillisesti verovapaasti myytävissä olevat luonnontuotteet kerätään käsin poimimalla taikka poimuria tai muuta kevyttä apuvälinettä käyttäen. Luonnontuotetulo voi olla verovapaata myös silloin, kun kerääminen edellyttää muuta aktiivista toimintaa, esimerkiksi keräyslaitteiden asentamista.
2.2.5 Käyttötarkoitus
Käpyjen, marjojen ja sienien myynnistä saatu tulo on verovapaata riippumatta siitä, mihin tarkoitukseen ne on kerätty ja myyty. Verovapaata tuloa on esimerkiksi ravinnoksi, koriste-esineeksi, polttoaineeksi tai lääkkeeksi myynnistä saatu tulo. Pakurikääpä ja muut käävät ovat sieniä, joten myös niistä saatu tulo voi olla verovapaata käyttötarkoituksesta riippumatta.
Kasvien ja niiden osien myynnistä saatu tulo on verovapaata vain silloin, kun kasvit tai niiden osat kerätään ja myydään käytettäväksi ihmisravintona, lääkkeenä tai lääkeaineen valmistuksessa. Muuhun tarkoitukseen myytäväksi kerättyjen kasvien tai niiden osien myynnistä saatu tulo on siten veronalaista. Esimerkiksi poltettavaksi tai rakennustarvikkeeksi myytyjen kasvien tai niiden osien myynnistä saatu tulo on siten veronalaista tuloa. Mahlaa, pettua ja kuusenkerkkää pidetään kasvin osina, joten niiden myynnistä saadun tulon osalta käyttötarkoitus vaikuttaa verovapauteen. Esimerkiksi kuusen tuoreet, uudet versot eli oksankärkiin kasvavat kerkät ovat alkukesästä kerättyinä käytettävissä ihmisravinnoksi ja niiden myynnistä saatu tulo voi olla verovapaata, mutta tulot laajempien kuusenoksien eli koriste- tai leikkohavujen myynnistä ovat tuloverolain 43 §:ssä tarkoitettua metsätalouden pääomatuloa.
Keräämiään kasveja tai niiden osia myyvä henkilö ei käytännössä aina tiedä, mihin ostaja käyttää häneltä hankkimansa kasvit tai niiden osat. Siksi verovapaana voidaan pitää tuloa sellaisten kasvien tai niiden osien myynnistä, joita normaalisti käytetään ihmisravintona, lääkkeenä tai lääkeaineen valmistuksessa. Tällaistenkaan kasvien tai niiden osien myynnistä saatu tulo ei ole verovapaata tuloa, jos myyjälle on ilmeistä, että kasvit tai niiden osat käytetään muuhun kuin verovapauden edellytykset täyttävään tarkoitukseen. Esimerkiksi pyöreälehtistä kihokkia ei ole Suomessa luokiteltu lääkekasviksi, mutta muualla kuin Suomessa sitä voidaan käyttää lääkinnällisissä valmisteissa. Osa kihokista voi päätyä myös kosmetiikkateollisuuden raaka-aineeksi. Kihokkia kerätään soilta juurineen, joten sen keräämiseen tarvitaan maanomistajan lupa.
2.2.6 Luovutus sellaisenaan
Verovapauden on verotuskäytännössä vakiintuneesti katsottu soveltuvan kerättyjen luonnontuotteiden myyntiin vain silloin, kun verovelvollinen myy tuotteet sellaisenaan ilman jalostamista. Jalostetun luonnontuotteen myynnistä saatu tulo on siten veronalaista tuloa.
Veronalaisesta jalostetun tuotteen myynnistä on kyse esimerkiksi silloin, kun tuotteet on soseutettu, mehustettu tai makeutettu. Jalostamista on myös luonnontuotteiden kokoaminen myyntiä varten lahjapakkauksiin tai erilaisten tuotesekoitusten tekeminen. Jalostamista on myös tuotteen pakastaminen. Jalostamista on niin ikään sienien kuivaaminen, ryöppääminen ja suolaaminen. Vastaavasti, jos kerätyn mahlan joukkoon lisätään säilöntäaineita eli esimerkiksi omena- tai sitruunahappoa, katsotaan sekin tuotteen jalostamiseksi.
Jalostamisena ei pidetä tuotteen vähäistä esikäsittelyä kuten puhdistamista ja kokoamista myyntiä varten. Vähäistä esikäsittelyä on esimerkiksi kerättyjen marjojen tai sienien puhdistaminen ja pakkaaminen rasioihin ennen myyntiä.
Jalostamisena pidetään myös puun polttamista tervaksi tai hiileksi. Omalta tilalta saadun tervan ja hiilen myynnistä saatua tuloa on verotuskäytännössä pidetty maatalouden tulona.
2.2.7 Muutoin kuin palkkana saatu tulo
Luonnontuotteiden myynnin verovapaus soveltuu vain sellaiseen tuloon, joka ei ole palkkatuloa. Verotuksessa palkkana pidetään sellaista tuloa, joka on saatu ennakkoperintälain (1118/1996, EPL) 13 §:ssä tarkoitetussa työsuhteessa. Työsuhteen muodostumisesta on kerrottu Verohallinnon ohjeessa Palkka ja työkorvaus verotuksessa. Luonnonvaraisten marjojen poimijoiden ei ole verotuskäytännössä yleensä katsottu olevan työsuhteessa marjojen ostajaan.
Linkki verottajan sivuille Luonnontuotetulojen verotus – vero.fi